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Attività internazionali

BOLLO SUI CAPITALI SCUDATI

Intermediari alla cassa entro il 16 febbraio

A partire da quest'anno i rapporti segretati per effetto delle disposizioni dello scudo fiscale saranno soggetti a un'imposta di bollo speciale. Inoltre, per il solo anno d'imposta 2012 dovrà essere corrisposta un'imposta straordinaria sulle attività oggetto di emersione che, alla data del 6 dicembre scorso (data di entrata in vigore del decreto salva-Italia), sono state in tutto o in parte prelevate dal rapporto acceso presso l'intermediario per effetto della procedura di emersione ovvero comunque dismesse.

L'istituzione

L'articolo 19, commi da 6 a 11, del Dl 201/2011 convertito dalla legge 214/2011 istituisce un'imposta di bollo speciale che:

- viene prelevata annualmente;

- riguarda solo le attività finanziarie;

- ha per presupposto la detenzione, al termine dell'anno precedente a quello per il quale è dovuta (al 6 dicembre 2011, per l'anno 2012), di attività ancora segretate in base alle norme sullo scudo fiscale.

Di conseguenza:

- per il 2012 sarà dovuta sulle attività finanziarie che risultavano segretate alla data del 6 dicembre 2011;

- per il 2013 sarà dovuta sulle attività finanziarie che risulteranno segretate alla data del 31 dicembre 2012;

- per il 2014 e gli anni successivi sarà dovuta sulle attività finanziarie che risultavano segretate alla data del 31 dicembre dell'anno precedente.

Come ha sottolineato il servizio del Bilancio del Senato nelle nota di lettura n. 115 del dicembre scorso, appare verosimile che il contribuente svolga una valutazione complessiva che, dal punto di vista finanziario, si conclude con la decisione di mantenere o meno la segretazione, in relazione alle diverse aliquote applicate nel tempo nonché per altri fattori quali l'interesse al permanere dell'anonimato, ovvero la possibilità di investire i capitali emersi in modo più libero.

Di fatto, il beneficio della segretazione è ormai praticamente nullo. Non solo perché la riservatezza, con vari accorgimenti, è ormai stata più volte "superata" dai verificatori, ma anche perché l'articolo 11 del Dl 201/2011obbliga gli intermediari a comunicare all'anagrafe dei rapporti finanziari le movimentazioni dei conti e depositi da chiunque intrattenuti presso di loro.

Il prelievo

Il comma 8 dell'articolo 19 dispone che gli intermediari provvedono a trattenere l'imposta di bollo speciale dal conto del soggetto che ha effettuato l'emersione o ricevono provvista dallo stesso contribuente, ed effettuano il relativo versamento entro il 16 febbraio di ciascun anno. Poiché la norma precisa che si tratta di un'imposta di bollo, si deve ritenere che, per il calcolo del valore, si applichi l'articolo 13, comma 2-ter, della tariffa allegata al Dpr 642/1972 e quindi l'imposta si applichi sul complessivo valore di mercato o, in mancanza, sul valore nominale o di rimborso.

Lo scomputo

L'imposta di bollo speciale è determinata al netto dell'eventuale imposta di bollo pagata sulle comunicazioni relative a titoli, strumenti e prodotti finanziari (articolo 13, comma 2-ter, della tariffa). Per analogia, non si comprende perché non sia deducibile anche l'imposta prevista dall'articolo 13, comma 2-bis, vale a dire quella sugli estratti conto. 

L'iscrizione a ruolo

Il comma 9 dell'articolo 19 stabilisce che gli intermediari segnalino all'agenzia delle Entrate i contribuenti nei confronti dei quali non è stata applicata e versata l'imposta di bollo speciale. Nei confronti di tali contribuenti l'imposta è riscossa mediante iscrizione a ruolo ai sensi dell'articolo 14 del Dpr 602/1973.

La procedura dell'iscrizione a ruolo, senza un preventivo contraddittorio con il contribuente, potrebbe creare danni patrimoniali gravi. Si sarebbe dovuto introdurre un meccanismo deflattivo del contenzioso analogo a quello previsto dall'articolo 36-bis, comma 3, del Dpr 600/73, il quale consente al contribuente di eccepire eventuali errori dell'ufficio prima dell'iscrizione a ruolo.

Come è facilmente immaginabile (e come è stato del resto già fatto notare), a seguito della denuncia al'Anagrafe da parte dell'intermediario, il cliente perde la "segretazione" e quindi, dall'anno successivo non è più dovuta l'imposta di bollo speciale.

IMPOSTA DELL'1% PER I FONDI PRELEVATI

Entro il prossimo 16 febbraio (ma si auspica una proroga) gli intermediari dovranno anche prelevare dai conti dei clienti che hanno aderito al regime di emersione agevolata delle attività finanziarie detenute all'estero in violazione delle norme sul monitoraggio fiscale una imposta straordinaria e versarla all'erario. Laddove non sia possibile fare il prelievo e il versamento, l'intermediario è tenuto a segnalare il contribuente all'Anagrafe e l'Erario provvederà a riscuotere l'imposta a mezzo ruolo.

Più esattamente, l'articolo 19, comma 12, del Dl 201/2011 dispone che per le attività finanziarie oggetto di emersione che, alla data del 6 dicembre 2011, sono state in tutto o in parte prelevate dal rapporto di deposito, amministrazione o gestione acceso per effetto della procedura di emersione ovvero comunque dismesse, è dovuta, per il solo anno 2012, un'imposta straordinaria pari all'1 per cento.

L'ambito applicativo

La norma, per gli aspetti applicativi, richiama le disposizioni valide anche per l'imposta di bollo speciale sulle attività segretate disciplinata dei precedenti commi dello stesso articolo. In particolare, si applicano le disposizioni dei commi da 8 a 11 riguardo a: modalità e termini di versamento del tributo (16 febbraio 2012); obbligo di segnalare al'Anagrafe tributaria i contribuenti per i quali non sia stato possibile prelevare il tributo straordinario; sanzioni; applicazione delle norme sull'imposta di bollo.

E' prevista l'emanazione di un provvedimento attuativo. A poco più di un mese dalla scadenza, la norma era ancora priva di letture ufficiali e risultava particolarmente oscura anche per gli interpreti. Si deve ritenere che la norma si riferisca solo alle attività finanziarie originariamente immesse in rapporti segretati (cioè oggetto di rimpatrio materiale o giuridico e non di regolarizzazione).

In mancanza di chiarimenti ufficiali, ci sono, invece, considerevoli dubbi riguardo all'individuazione degli intermediari tenuto ad effettuare il prelievo o la segnalazione e alla base imponibile.

Di sicuro, nei tempi ristretti concessi dalla norma, gli intermediari non sono in grado di modificare i programmi informatici in modo da effettuare estrazioni ed elaborazioni di dati diversi da quelli già immediatamente disponibili nei sistemi operativi in essere.

Solo se il decreto attuativo preciserà che i prelievi e le dismissioni soggetti all'imposta saranno solo quelli fatti dal 1° gennaio al 5 dicembre 2011, gli intermediari potranno individuarli analiticamente. Altrimenti bisognerà utilizzare metodi "per differenza". Un procedimento praticabile, ad esempio, consisterebbe nel coinvolgere tutti gli intermediari che hanno intrattenuto conti segretati fino al 6 dicembre 2011 senza esigere che debba esservi scambio di informazioni e basandosi sui soli dati contabili a loro disposizione.

Pertanto ciascun intermediario potrebbe applicare l'imposta sostitutiva sulla differenza positiva fra il "valore fiscale inziale" delle attività finanziarie e il "valore fiscale finale" delle attività finanziarie immesse in rapporti di deposito, amministrazione o gestione "segretati". Ma vediamo come possono essere circoscritti i concetti.

Per valore fiscale iniziale si intende:

- il costo fiscalmente riconosciuto delle attività finanziarie rimpatriate risultante dalla dichiarazione riservata, tenendo conto dell'eventuale opzione prevista dall'articolo 14, comma 5-bis, del Dl 350/2001 o, al 1° gennaio 2011, per l'intermediario che ha ricevuto la dichiarazione riservata;

- e, in caso di trasferimento delle attività segretate da altro intermediario residente, il costo fiscalmente riconosciuto certificato dall'intermediario di origine all'intermediario di destinazione, sempreché il primo abbia comunicato al secondo il regime di segregazione delle attività trasferite.

Per valore fiscale finale si intende:

- il costo fiscalmente riconosciuto delle attività finanziarie immesse in rapporti di deposito, amministrazione o gestione segretati alla data del 6 dicembre 2011;

- e, in caso di trasferimento delle attività segretate ad altro intermediario residente, il costo fiscalmente riconosciuto certificato dall'intermediario di origine all'intermediario di destinazione, sempre che il primo abbia comunicato al secondo il regime di segretazione delle attività trasferite.

Così risulterebbero tassabili, per differenza:

- le attività (compresi i redditi assoggettati a ritenuta alla fonte o imposta sostitutiva a titolo definitivo) materialmente prelevate dal rapporto;

- le attività "consumate", utilizzate per spese correnti, investimenti in attività non finanziarie o in attività finanziarie non segretate, oggetto di donazione, trasferite presso intermediari non residenti;

- le attività immesse in rapporti segretati per i quali il cliente abbia rinunciato alla segretazione entro il 6 dicembre 2011.


TASSATE LE CASE STRANIERE

L'articolo 19, comma13, del Dl 201/2011 stabilisce che, dal 2011, è istituita un'imposta dello 0,76% sul valore degli immobili situati all'estero, a qualsiasi uso destinati dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato (Ivie).

Il comma 14 individua il soggetto passivo dell'imposta nel proprietario dell'immobile ovvero nel titolare di altro diritto reale sullo stesso. L'imposta è dovuta proporzionalmente alla quota di possesso e ai mesi dell'anno di possesso; a tal fine il mese in cui il possesso si è protratto per almeno quindici giorni è computato per intero.

La locuzione contenuta nel comma 13 - "a qualsiasi uso destinati" - richiama il presupposto di applicazione dell'Ici. In sostanza, l'imposta è dovuta sia per gli immobili utilizzati direttamente dal proprietario o titolare di diritto reale, sia per quelli dati in affitto, tenuti a disposizione o dati in comodato o concessi in uso a terzi ad altro titolo. Poiché sono richiamate le norme accertamento e riscossione Irpef, è probabile che l'imposta sarà autoliquidata con la dichiarazione dei redditi.

La ratio della norma è di assoggettare i soggetti fiscalmente residenti in Italia (a prescindere dalla loro cittadinanza o Stato di origine) a un'imposta patrimoniale sugli immobili posseduti all'estero, corrispondente all'Imu da pagare dal 2012 per gli immobili posseduti in Italia.

Sotto questo aspetto, la norma non pare in conflitto con il principio della libertà di circolazione dei capitali poiché gli investimenti immobiliari all'estero dei residenti sono trattati sostanzialmente allo stesso modo di quelli dei residenti (a parte che per il 2011, dato che l'imposta comunale propria si applica dal 2012). La circostanza che sia ammesso un credito d'imposta per le imposte patrimoniali dovute all'estero sullo stesso immobile evita, o comunque attenua, eventuali fenomeni di doppia imposizione.

La principale differenza fra l'imposta patrimoniale sugli immobili situati all'estero rispetto all'Imu è che la prima, a differenza della seconda, è dovuta solo dalle persone fisiche e non da altre categorie di residenti in Italia (società di persone, di capitali, enti commerciali o non commerciali, trust).

Le persone fisiche sono soggette all'imposta patrimoniale anche se l'immobile è strumentale all'esercizio di un'impresa, arte o professione.

Il presupposto del tributo coincide, sostanzialmente, con quello di compilazione del quadro RW di Unico,ma non riguarda le società semplici, gli enti non commerciali e i trust.

Sorgeranno difficoltà nel traslare nozioni giuridiche italiane (il concetto di immobile, di proprietà o di diritto reale) sulle molteplici realtà presenti nei vari Stati esteri.

L'imposta, infatti, è applicabile in ogni caso in cui il residente si trovi, all'estero, in una situazione corrispondente al possesso di un immobile a titolo di proprietà o altro diritto reale.

Le convenzioni contro le doppie imposizioni conformi al modello Ocse non consentono ai residenti di sottrarsi all'imposizione in Italia sugli immobili che abbiano già scontato un'imposta patrimoniale all'estero. Infatti, prevedono che il bene sia soggetto a tassazione concorrente (sia in Italia,sia all'estero) e adottano il credito d'imposta, come metodo per evitare la doppia imposizione. 


SI SCONTA L'IMPOSTA GIA' VERSATA ALL'ESTERO

L'aliquota dello 0,76% che colpisce gli immobili situati all'estero (Ivie) corrisponde a quella dell'Imu senza però riduzioni di percentuale e detrazioni per la residenza principale.

Mentre l'Imu è dovuta sulla rendita catastale incrementata in base a determinati moltiplicatori, l'Ivie si applica sul costo risultante dall'atto di acquisto o dai contratti e, in mancanza, secondo il valore di mercato rilevabile nel luogo in cui è situato l'immobile.

Si tratta di un valore quasi coincidente con quello da indicare nell'RW della dichiarazione dei redditi. Le istruzioni al quadro RW, infatti, precisano che il contribuente deve riportare il costo risultante dall'atto di acquisto o dai contratti (il cosiddetto costo storico) maggiorato degli eventuali oneri accessori quali, ad esempio, le spese notarili e gli oneri di intermediazione, ad esclusione degli interessi passivi. Qualora il costo storico non sia documentabile si deve riportare il valore del bene risultante da un'apposita perizia di stima.

Dovrà essere chiarito se, nel caso di immobili ricevuti per successione o donazione si debba assumere il valore indicato nella dichiarazione di successione eventualmente presentata nello Stato estero o in Italia ovvero nell'atto di donazione o il costo d'acquisto per il dante causa oppure il "valore di mercato".

Peraltro, il riferimento al valore di mercato è estremamente aleatorio, considerato il fatto che, a differenza del costo d'acquisto, cambia ogni anno e che di Stato in Stato i sistemi di rilevazione di tale valore possono essere più o meno evoluti.

Dall'imposta sul valore degli immobili si deduce, fino a concorrenza del suo ammontare, un credito d'imposta pari all'ammontare dell'eventuale imposta patrimoniale versata nello Stato in cui è situato l'immobile.

Si auspica che il decreto attuativo fornisca una definizione di "imposta patrimoniale", precisando che come tale si intende ogni imposta dovuta periodicamente calcolata sul valore dell'immobile, comunque sia determinato tale valore e qualunque sia la natura dell'imposta (statale, locale). Così come è auspicabile che gli adempimenti per fruire del credito d'imposta non siano eccessivamente gravosi.


NEL MIRINO ANCHE I CONTI CORRENTI

L'articolo 19, comma 18, del decreto salva-Italia, introdotto nell'iter di conversione, istituisce con decorrenza dal 2011 un'imposta sul valore delle attività finanziarie detenute all'estero dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato. I successivi commi precisano che l'imposta è stabilita nella misura dello 0,1% annuo per il 2011 e il 2012 e dello 0,15% a decorrere dal 2013 del valore delle attività finanziarie. Valgono molte delle considerazioni già svolte con riferimento all'imposta sul valore degli immobili.

- I soggetti passivi sono solo le persone fisiche residenti e quindi sono escluse le società di persone, di capitali, gli enti commerciali o non commerciali, i trust.

- La ratio della norma è di gravare le persone fisiche fiscalmente residenti in Italia (a prescindere dalla loro cittadinanza o Stato di origine) di un'imposta patrimoniali sulle attività finanziarie detenute all'estero corrispondente all'imposta di bollo su titoli, strumenti e prodotti finanziari di cui all'articolo 13, comma 2-ter, della tariffa allegata al Dpr 642 del 1973.

- Anche in questo caso,non dovrebbe quindi sorgere un conflitto con il trattato sul funzionamento dell'Unione Europea in quanto non vi è una discriminazione degli investimenti all'estero di soggetti residenti in Italia rispetto agli investimenti italiani. Peraltro va notato che l'imposta patrimoniale sulle attività finanziarie detenute all'estero ha un campo di applicazione più ampio dell'imposta di bollo citata:

-- riguarda tutte le attività finanziarie e non solo gli strumenti e i prodotti finanziari; riguarda quindi anche i conti correnti bancari sui cui estratti conto, l'articolo 13, comma 2-bis della Tariffa prevede una minore imposta;

-- riguarda anche le attività finanziarie per le quali in Italia mancherebbe il presupposto che siano oggetto di una "comunicazione alla clientela"; quindi, ad esempio, anche la semplice detenzione di una partecipazione in una società estera senza l'intervento di alcun intermediario;

-- potrebbe riguardare (se fosse assunta la definizione contenuta nelle istruzioni al quadro RW di Unico) anche le forme di previdenza complementare organizzate o gestite da società ed enti di diritto estero (escluse quelle obbligatorie per legge) che, invece non sono soggette ad imposta di bollo in Italia.

- Non è importante che le attività finanziarie siano italiane o estere, ossia che l'emittente o la controparte sia o non sia residente, nonché che, ove si tratti di titoli pubblici ed equiparati, l'emissione sia o meno avvenuta all'estero. Conta che le attività siano detenute all'estero e l'imposta quindi si applica:

-- agli strumenti finanziari rappresentati da titoli "cartolarizzati" custoditi al di fuori del territorio dello Stato direttamente dalla persona fisica (ad esempio in casa o in una cassetta di sicurezza) oppure presso un intermediario non residente, anche mediante intestazione a un fiduciario non residente;

-- ai titoli "dematerializzati" o non cartolarizzati depositati dal cliente presso un intermediario estero, anche mediante intestazione fiduciaria, prescindendo dal luogo in cui tale intermediario li abbia sub-depositati.

Sono quindi esclusi dal tributo i titoli affidati in custodia e amministrazione o in amministrazione fiduciaria ad intermediari residenti in Italia, prescindendo dal luogo in cui questi li abbiano depositati o sub-depositati, anche perché, pare di capire, le comunicazioni relative a tali attività saranno ordinariamente soggette all'imposta di bollo di cui all'articolo 13, comma 2-ter, della tariffa sul bollo.

- L'imposta è dovuta proporzionalmente alla quota e al periodo di detenzione e il valore imponibile è costituito dal valore di mercato, rilevato al termine di ciascun anno solare nel luogo in cui sono detenute le attività finanziarie, anche utilizzando la documentazione dell'intermediario estero di riferimento per le singole attività e, in mancanza, secondo il valore nominale o di rimborso. Non è chiaro come il meccanismo si applichi alle attività non più detenute al termine dell'anno e alle attività immesse in portafogli dinamici. Nel primo caso, forse, si dovrebbe utilizzare il valore alla data della dismissione e rapportarlo al periodo di possesso; nel secondo caso dovrebbe essere utilizzato un criterio analogo a quello previsto per l'imposta di bollo sulle comunicazioni alla clientela: sommando i valori rendicontati dall'intermediario estero, ponderati con il periodo di rendicontazione.

Anche per l'imposta sul valore delle attività finanziarie è prevista la spettanza di un credito d'imposta laddove siano assoggettate ad imposta patrimoniale anche all'estero.


Grafico 1

Il bollo sulle attività scudate
  

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Grafico 2

Imposta sui prelievi da conti scudati
 

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Grafico 3

Le altre patrimoniali
 

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