REDDITOMETRO : Accertamento sintetico persone fisiche

L’articolo 22 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, ha introdotto rilevanti modifiche alla disciplina dell’accertamento sintetico, caratterizzata da significative innovazioni di carattere procedurale, che garantiscono più attuali modalità di riscontro della sperequazione tra la capacità di spesa dimostrata dai contribuenti ed il reddito dichiarato e, conseguentemente, una maggiore incisività dell’azione di controllo.Le novità introdotte valorizzano il vasto patrimonio informativo disponibile nell’Anagrafe Tributaria arricchito, tra l’altro, recentemente, dai dati provenienti dalla comunicazione telematica all’Agenzia delle operazioni rilevanti ai fini dell’I.V.A. effettuate nei confronti del consumatore finale.Le modifiche tengono conto, pertanto, di un utilizzo, sempre più approfondito ed integrato delle informazioni presenti nel Sistema informativo dell’Anagrafe Tributaria, provenienti, oltre che dai dati in possesso dell’Amministrazione in ragione degli obblighi dei contribuenti (ad esempio, di registrazione degli atti, di dichiarazione), dai soggetti esterni tenuti per legge a comunicare elementi utili ai fini del controllo.Le nuove disposizioni si applicano con riferimento agli accertamenti relativi ai redditi dichiarati per il 2009 e seguenti, superando il previgente impianto normativo, che rimane in vigore per i controlli relativi ai periodi d’imposta precedenti.
La nuova disciplina stabilisce che:
- la determinazione sintetica del reddito avviene mediante la presunzione relativa che tutto quanto è stato speso nel periodo d’imposta sia stato finanziato con redditi del periodo medesimo, ferma restando la possibilità per il contribuente di provare che le
spese sono state finanziate con altri mezzi, ivi compresi i redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile;
- a detta presunzione si affianca, con pari efficacia, quella basata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva individuato, con decreto del Ministro dell’Economia e delle Finanze, mediante l’analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell’area territoriale di appartenenza, ferma restando la prova contraria del contribuente;
- in ambedue i casi il contribuente è tutelato da una "clausola di garanzia": la determinazione sintetica è consentita solo quando lo scostamento tra il reddito complessivo determinato presuntivamente e quello dichiarato sia pari ad almeno il 20%;
- il contribuente è ulteriormente e significativamente garantito dall’ampia possibilità di fornire eventuali elementi di prova per giustificare lo scostamento tra il reddito dichiarato e la capacità di spesa a lui attribuita, sia prima che dopo l’avvio del procedimento di accertamento con adesione, che deve essere obbligatoriamente attivato, in ossequio alle disposizioni contenute nello Statuto del contribuente (legge 27 luglio 2000, n. 212);
- dal reddito complessivo determinato sinteticamente sono deducibili i soli oneri previsti dall’articolo 10 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi, di cui al d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917, ferma restando la spettanza delle detrazioni d’imposta.
Più in particolare, il nuovo quarto comma dell’articolo 38 del d.P.R. n. 600/73 dispone che gli uffici possono determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle "spese di qualsiasi genere sost
enute nel corso del periodo d'imposta".Il nuovo quinto comma dell’articolo 38 prevede che la determinazione sintetica del reddito possa essere, altresì, fondata sul "contenuto induttivo" di elementi indicativi di capacità contributiva.Particolare rilevanza assumono nel rinnovato accertamento sintetico, le modifiche consistenti nell’istituzionalizzazione del contraddittorio preventivo obbligatorio.
L’articolo 38, settimo comma, nella nuova formulazione, dispone, infatti, che "L'ufficio che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo ha l'obbligo di invitare il contribuente a comparire di persona, o per mezzo di rappresentanti, per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell'accertamento e, successivamente, di avviare il procedimento di accertamento con adesione ai sensi dell'articolo 5 del decreto legislativo 19 giugno 1997, n. 218".
Il sesto comma dell’articolo 38, prevede che la determinazione sintetica del reddito (di cui ai commi quarto e quinto) è ammessa a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato.Ai fini dell’applicazione delle nuove regole è, pertanto, sufficiente uno scostamento più ridotto rispetto a quello previsto dalla disciplina applicabile fino agli accertamenti relativi alle annualità precedenti al 2009 (pari ad un quarto); è, inoltre, sufficiente che lo scostamento si verifichi per un solo periodo d’imposta e non più per un biennio.Il settimo comma, ultima parte, dell’articolo 38 prevede, infine, che, dal reddito complessivo determinato sinteticamente, sono deducibili gli oneri previsti dall'articolo 10 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi e le detrazioni dall’imposta previste per legge.

La disciplina dell’accertamento sintetico ed il nuovo "redditometro"

L’accertamento sintetico basato sul nuovo "redditometro"
Il nuovo quinto comma dell’articolo 38 del d.P.R. n. 600/73, prevede che "La determinazione sintetica può essere altresì fondata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva individuato mediante l'analisi di campioni significativi di contribuenti, differenziati anche in funzione del nucleo familiare e dell'area territoriale di appartenenza, con decreto del Ministero dell’economia e delle finanze da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale con periodicità biennale. In tale caso è fatta salva per il contribuente la prova contraria di cui al quarto comma."
La relazione illustrativa al citato articolo 22 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78
fornisce precise indicazioni in ordine al nuovo metodo di ricostruzione del reddito complessivo delle persone fisiche, come di seguito, in sintesi, evidenziato.
In particolare, specifica che ai fini della determinazione sintetica del reddito delle persone fisiche si presume che quanto viene speso nel periodo d’imposta sia stato finanziato con redditi posseduti nel periodo medesimo (quarto comma) e che a tale presunzione si affianca, con pari efficacia, quella basata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva da individuare secondo la disposizione del citato quinto comma.
Il profondo cambiamento previsto dal legislatore è incentrato sull’adeguamento dello strumento accertativo ai mutamenti, intervenuti nell’ultimo decennio, del contesto socio-economico in cui si manifesta la capacità di spesa, sulla valorizzazione del contraddittorio con il contribuente, nonché sull’utilizzo del patrimonio informativo disponibile.
Il decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze del 24 dicembre 2012 (di seguito "decreto") ha dato piena attuazione alla modifica normativa introdotta con l’articolo 22 del decreto legge n.78 del 2010.
Specifiche analisi hanno permesso di individuare un numero significativo di spese connesse ai diversi aspetti della vita quotidiana, compresa l’acquisizione di beni durevoli, in relazione alla tipologia di nucleo familiare e all’area territoriale di appartenenza.Sono state, in concreto, definite circa cento voci di spesa riconducibili alle seguenti macro categorie: "Consumi generi alimentari, bevande, abbigliamento e calzature", "Abitazione", "Combustibili ed energia", "Mobili, elettrodomestici e servizi per la casa", "Sanità", "Trasporti", "Comunicazioni", "Istruzione", "Tempo libero, cultura e giochi", "Altri beni e servizi" e "Investimenti".Il nuovo strumento accertativo tiene conto, pertanto, della capacità dell’Amministrazione finanziaria di intercettare informazioni relative ad un numero significativo di elementi di spesa dei contribuenti, in quanto presenti in Anagrafe Tributaria, o, comunque, disponibili.Il citato decreto, relativamente alla quantificazione dell’ammontare della spesa attribuibile al contribuente, distingue tra:
a) spese di ammontare certo, oggettivamente riscontrabile, conosciuto dal contribuente e dall’Amministrazione finanziaria (per semplicità, di seguito, "spese certe");
b) spese di ammontare determinato dall’applicazione ad elementi presenti in Anagrafe Tributaria o, comunque, disponibili (ad esempio potenza delle auto, lunghezza delle barche, etc.) di valori medi rilevati dai dati dell’ISTAT o da analisi degli operatori appartenenti ai settori economici di riferimento (per semplicità, di seguito, "spese per elementi certi");
c) spese per beni e servizi di uso corrente (la cui classificazione è mutuata dall’ISTAT), di ammontare pari alla spesa media risultante dall’indagine annuale sui consumi delle famiglie compresa nel
Programma statistico nazionale, ai sensi dell’articolo 13 del d.lgs. 6 settembre 1989, n. 322, effettuata su campioni significativi di famiglie, differenziate per composizione e area geografica di appartenenza, (per semplicità, di seguito, "spese ISTAT");
d) quota di spesa, sostenuta nell’anno in esame, per l’acquisto di beni e servizi durevoli.
La ricostruzione sintetica del reddito complessivo delle persone fisiche, tiene conto, peraltro, della quota di risparmio riscontrata, formatasi nell’anno.
Il nuovo metodo di ricostruzione del reddito è improntato ad una maggiore trasparenza e facilità di comprensione; si fonda, infatti, sulle "spese certe" e sulle "spese per elementi certi", tenendo conto, per tali ultime spese, della tipologia di famiglia del contribuente e dell’area geografica di appartenenza.
Solo in via residuale e per le spese correnti, in quanto numerose e di importi non significativi, ma frequenti nel corso dell’anno, al fine di evitare ulteriori oneri di conservazione della documentazione da parte del contribuente, si utilizza la corrispondente spesa media ISTAT.I valori ISTAT, pertanto, hanno la funzione di integrare gli elementi presenti in Anagrafe Tributaria.
In ragione delle descritte caratteristiche, il contraddittorio è focalizzato su dati certi e situazioni di fatto oggettivamente riscontrabili, con la conseguente riduzione al minimo dell’incidenza delle presunzioni.La portata innovativa del decreto va, più in generale, considerata nella più complessiva rivisitazione dell’accertamento sintetico.Ai fini dell’applicazione delle nuove regole è sufficiente uno scostamento più ridotto rispetto a quello previsto dalla disciplina applicabile fino agli accertamenti relativi alle annualità precedenti al 2009 (pari al 25%); è, inoltre, sufficiente lo scostamento per un solo periodo d’imposta e non più biennale.La maggiore rigidità della nuova disciplina è solo apparente; infatti, la previgente "clausola di salvaguardia", nel legittimare l’accertamento basato sul "redditometro" solo in presenza di uno scostamento superiore al 25% per due anni, aveva la funzione di limitare le conseguenze di un accertamento fondato essenzialmente su elementi induttivi, rappresentati dalla disponibilità di alcuni beni e servizi, valorizzati con indici e coefficienti.La normativa vigente in materia di accertamento sintetico, conserva, comunque, la "clausola di garanzia" dello scostamento superiore al 20% del dichiarato, che costituisce un ulteriore presidio posto a tutela del contribuente.Il nuovo redditometro non guarda più al solo possesso di beni o investimenti in quanto tali, ma tende a misurare la spesa complessiva ed effettiva del contribuente, in relazione al dichiarato.Il decreto ha realizzato un effettivo intervento di sistema e non rappresenta la semplice "evoluzione" di una metodologia statistica di ricostruzione del reddito.Infatti lo stesso non prevede la quantificazione del reddito complessivo accertabile con un approccio meramente statistico basato sulla semplice disponibilità di alcuni beni e servizi ai quali sono correlati indici e coefficienti.
A differenza del redditometro precedente, che faceva riferimento a pochi elementi significativi di capacità contributiva, il nuovo redditometro poggia su un maggior numero di elementi, considerando anche la composizione del nucleo familiare.
Il precedente sistema basato sul D.M. 10 settembre 1992 resta comunque applicabile agli accertamenti sintetici riferiti agli anni d’imposta fino al 2008.Lo stesso legislatore ha precisato l’ambito temporale di applicazione del "nuovo redditometro".
L’articolo 22, comma 1, del decreto legge n. 78 del 2010 stabilisce, infatti, che le modifiche apportate all’articolo 38 del d.P.R. n. 600/73 hanno effetto "per gli accertamenti relativi ai redditi per i quali il termine di dichiarazione non è ancora scaduto alla data di entrata in vigore del presente decreto" (con conseguente esclusione della validità per gli accertamenti relativi a periodi d’imposta anteriori al 2009).In ragione di tale espressa previsione normativa, pertanto, nel sistema delineato dal decreto, non è presente una disposizione analoga a quella prevista dall’articolo 5, comma 3, ultimo periodo del D.M. 10 settembre 1992, il quale - nel far salvi gli accertamenti emanati sulla base del precedente D.M. 21 luglio 1983 - ha previsto che "Il contribuente può, tuttavia, chiedere, qualora l’accertamento non sia divenuto definitivo, che il reddito venga rideterminato sulla base dei criteri indicati nell’art. 3 del presente decreto".Al contrario, il nuovo decreto ribadisce che le disposizioni in esso contenute "si rendono applicabili alla determinazione sintetica dei redditi e dei maggiori redditi relativi agli anni d’imposta a decorrere dal 2009".

La selezione
La prima garanzia della corretta ed efficace applicazione del nuovo strumento di accertamento è costituita da un’attenta attività di analisi che porta all’individuazione delle posizioni a maggior rischio di evasione.Al riguardo, andrà considerata l’entità dello scostamento tra reddito dichiarato e reddito determinabile sinteticamente sulla base di situazioni e fatti certi, nonché sulla concreta disponibilità di beni di cui l’Amministrazione possiede le informazioni relative alle specifiche caratteristiche.
Nella selezione non avranno valenza le spese per beni di uso corrente che fanno riferimento alla spesa media risultante dall’indagine annuale ISTAT sui consumi delle famiglie.Saranno, di conseguenza, selezionati coloro che presentano scostamenti significativi tra reddito dichiarato e capacità di spesa manifestata, avendo cura di evitare situazioni di marginalità economica e categorie di contribuenti che, sulla base dei dati conosciuti, legittimamente non dichiarano, in tutto o in parte, i redditi conseguiti.In sede di selezione si terrà conto, altresì, del reddito complessivo dichiarato dalla famiglia, per evitare di intraprendere attività di controllo nei confronti di coloro le cui spese risultano coerenti a livello di reddito familiare. L’applicativo informatico di analisi e selezione, di ausilio agli uffici, recepisce i criteri descritti, evidenziando le caratteristiche del soggetto.Sulla base degli elementi a disposizione, relativi al soggetto selezionato, si potrà valutare lo strumento più idoneo da utilizzare per la successiva fase di controllo.L’attento esame preliminare della posizione fiscale dei contribuenti può, ad esempio, portare, in presenza di elementi dai quali si desume il conseguimento di maggiori redditi, ovvero di specifici redditi omessi riconducibili all’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo, a privilegiare la rettifica analitica riferita alle singole categorie reddituali, tenuto conto, peraltro, che la determinazione analitica del reddito complessivo comporta il puntuale assoggettamento dei maggiori imponibili accertati a tutte le imposte dovute.A tali ultimi fini, gli elementi emersi in sede di analisi della posizione del contribuente ai fini dell’accertamento sintetico possono, inoltre, contribuire a rafforzare la determinazione analitica del reddito.

L’attività istruttoria. Il contraddittorio.
La disposizione introdotta dal decreto legge n. 78 del 2010 istituzionalizza ed amplia i momenti di confronto con il contribuente, prevedendo strumenti volti a garantire una più elevata qualità del contraddittorio necessario.In primo luogo l’ufficio, che procede alla determinazione sintetica del reddito complessivo, ha l’obbligo di "..invitare il contribuente a comparire di persona, o per mezzo di rappresentanti, per fornire dati e notizie rilevanti ai fini dell’accertamento…".
L’articolo 38, settimo comma, ripropone quindi la locuzione presente nell’articolo 32, primo comma, n. 2) dello stesso d.P.R. n. 600/73, che disciplina gli ordinari poteri istruttori dell’ufficio.Pertanto, utilizzando tale strumento istruttorio, l’ufficio invita il contribuente selezionato a presentarsi per fornire dati e notizie ai fini dell’accertamento, indicando nell’invito stesso gli elementi e le circostanze rilevanti. Fin dal primo incontro il contribuente, naturalmente, può fornire chiarimenti sugli elementi di spesa individuati e sul proprio reddito.Il quarto comma del novellato articolo 38 del d.P.R. n.600/73, al quale, peraltro, rinvia l’ultimo periodo del quinto comma, infatti, consente la determinazione sintetica del reddito "salva la prova che il relativo finanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d’imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile"; in linea con la precedente formulazione dell’articolo 38, quarto comma e seguenti, il contribuente può così superare la presunzione di legge di cui al citato comma.Il contribuente può infatti fornire la prova che le spese sostenute nel periodo d’imposta sono state finanziate con:
a) redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d'imposta;
b) redditi esenti;
c) redditi soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta;
d) redditi legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
Peraltro, il contribuente, come espressamente previsto anche dall’articolo 4 del decreto, può fornire elementi per la rettifica dei dati e per l’integrazione delle informazioni presenti nell’Anagrafe Tributaria, dimostrare con prove dirette che le "spese certe" attribuite hanno un diverso ammontare o che sono state sostenute da soggetti terzi.
Il contraddittorio avrà ad oggetto:
- le "spese certe", per le quali il contribuente può dimostrare con prove certe e dirette basate su idonea documentazione l’errata imputazione della spesa o l’inesattezza delle informazioni in possesso dell’Amministrazione;
- la concreta disponibilità di un bene di cui l’Amministrazione possiede tutte le informazioni relative alle specifiche caratteristiche tecniche (ampiezza, categoria catastale, potenza, dimensioni, etc...), a cui sono direttamente riconducibili le spese di mantenimento ("spese per elementi certi"). Per questa tipologia di spesa il contribuente, oltre a dimostrare l’eventuale inesattezza delle informazioni contenute nell’invito, potrà dare evidenza di fatti, situazioni e circostanze, supportate anche indirettamente da documentazione, da cui si possa riscontrare l’inesattezza relativa alla ricostruzione della spesa, o la diversa imputazione della stessa (ad esempio: l’inagibilità dell’immobile relativamente alla quantificazione delle spese di acqua, condominio e manutenzione ordinaria; il sequestro temporaneo del mezzo di trasporto per provvedimento dell’autorità
municipale o giudiziaria relativamente alla quantificazione delle spese per carburanti, pezzi di ricambio, etc…);
- le spese per investimenti sostenute nell’anno, in relazione alle quali potrà essere fornita la prova della formazione della provvista e dell’utilizzo della stessa per l’effettuazione dello specifico investimento;
- il risparmio, in relazione al quale il contribuente fornirà ogni utile informazione relativa alla quota formatasi nell’anno.
Se il contribuente fornisce chiarimenti esaustivi in ordine alle "spese certe", "spese per elementi certi", agli investimenti ed alla quota di risparmio dell’anno, l’attività di controllo basata sulla ricostruzione sintetica del reddito si esaurisce nella prima fase del contraddittorio.In caso contrario saranno oggetto del contraddittorio anche le spese medie rilevate dall’ISTAT ("spese ISTAT"), connesse all’appartenenza ad una determinata tipologia di famiglia che vive in una specifica zona geografica, per le quali il contribuente potrà utilizzare argomentazioni logiche a sostegno di una sua diversa rappresentazione della situazione di fatto. A tale riguardo l’ufficio considera anche le evidenze e le argomentazioni in concreto rappresentate dal contribuente, logicamente sostenibili, pur se non supportate da documentazione, nell’ottica di assicurare l’economicità e l’efficacia dell’azione amministrativa.Resta salva, naturalmente, come detto, la possibilità del contribuente, per tutte le tipologie di spesa innanzi indicate, di dimostrare che le spese sono state sostenute da terzi o che le stesse sono state sostenute con redditi per i quali non sussiste l’obbligo di dichiarazione.Durante il confronto con l’Agenzia, il contribuente è informato delle modalità di svolgimento del procedimento accertativo nel rispetto delle disposizioni contenute nello "Statuto del Contribuente".
In sede di contraddittorio si ripone la massima attenzione sull’utilizzo di argomenti comprensibili atti ad assicurare un agevole e trasparente confronto con il contribuente, fornendo allo stesso un quadro completo della situazione rilevata e riassumendo, in esito al contraddittorio, i punti fondamentali dello stesso, le successive fasi e la relativa tempistica.Per ogni incontro viene redatto un verbale in cui è riportata sinteticamente la documentazione prodotta dal contribuente e le motivazioni addotte.
Se continuano a sussistere elementi di incoerenza o il contribuente non si presenta, l’ufficio valuta l’opportunità di adottare più penetranti poteri di indagine conferiti all'Amministrazione, adeguati al caso concreto, anche in ragione della significatività dello scostamento tra reddito dichiarato e reddito determinabile sinteticamente.Attraverso, ad esempio, l’utilizzo dello strumento istruttorio delle indagini finanziarie potrebbero rendersi evidenti movimentazioni finanziarie riconducibili all’esercizio di attività d’impresa o di lavoro autonomo, tali da richiedere attente valutazioni circa la maggiore efficacia dell’accertamento del reddito delle relative categorie.Potrebbero, altresì, rendersi necessarie richieste di dati e notizie rilevanti a soggetti terzi che abbiano intrattenuto rapporti con il contribuente.L’articolo 38, settimo comma, stabilisce, nell’ambito del procedimento di ricostruzione sintetica del reddito, l’obbligo per l’ufficio di attivare l’accertamento con adesione ai sensi dell’articolo 5 del d.lgs. n. 218/97.In tale ipotesi il contribuente riceverà un nuovo invito al contraddittorio con la quantificazione del maggior reddito accertabile e delle maggiori imposte e la proposta di adesione ai contenuti dell’invito. Il vigente articolo 5, comma 1, del d.lgs. n. 218/97, stabilisce che nell’invito in argomento devono essere indicati, tra l’altro, i motivi che hanno dato luogo alla determinazione delle maggiori imposte. Pertanto, l’ufficio dovrà fare riferimento a quanto emerso nel corso dell’istruttoria svolta, con particolare riguardo ai contenuti dei verbali degli incontri precedenti e agli elementi ed alle argomentazioni del contribuente, nonché alle osservazioni dell’ufficio stesso.Tale invito può essere definito, ai sensi del comma 1-bis del citato articolo 5, mediante il versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione, con la riduzione alla metà della misura delle sanzioni previste dall’articolo 2, comma 5, del medesimo decreto legislativo.Se il contribuente non aderisce ai contenuti dell’invito al contraddittorio, il procedimento ordinario di adesione su iniziativa dell’ufficio prosegue e per ogni incontro successivo viene redatto un verbale in cui si riporta sinteticamente l’eventuale ulteriore documentazione prodotta e le motivazioni addotte.Se al termine del contraddittorio si perviene al perfezionamento dell’accertamento con adesione, si fruisce del beneficio dell’applicazione delle sanzioni ridotte ad un terzo del minimo previsto dalla legge.Nel caso in cui il contribuente non si presenti ovvero al termine del procedimento non si pervenga al perfezionamento dell’adesione, l’ufficio emette l’avviso di accertamento.Nella motivazione devono essere evidenziate le vicende dell’intero iter accertativo risultante dalle verbalizzazioni dei momenti di confronto con il contribuente ed, in particolare, i motivi del mancato accoglimento delle proposte avanzate dalla parte.

D.M. 24 dicembre 2012 - prime indicazioni operative
Dopo aver illustrato i tratti significativi del nuovo strumento accertativo, si forniscono, di seguito, alcuni indirizzi operativi per la relativa gestione che tengono conto delle principali novità a seguito dell’entrata in vigore del decreto.

Determinazione del lifestage
Il decreto stabilisce all’articolo 1, comma 3, che "il contenuto induttivo degli elementi di capacità contributiva, indicato nella Tabella A, è determinato tenendo conto della spesa media, ….del nucleo familiare di appartenenza del contribuente; ……Le tipologie di nuclei familiari considerate sono indicate nella tabella B, …"Per determinare il maggior reddito accertabile, occorre, pertanto, individuare a quale tipologia e a quale area geografica appartiene il nucleo familiare del contribuente (tabella B allegata al decreto).In sede di selezione viene attribuito ad ogni contribuente il lifestage risultante dalla c.d. "Famiglia fiscale" presente nell’Anagrafe Tributaria.La ricostruzione della c.d. "Famiglia fiscale" avviene sulla base delle informazioni dei prospetti dei familiari a carico dei modelli Unico persone fisiche, 730 e nelle certificazioni di lavoro dipendente.Pertanto, si può verificare che il contribuente, sin dal primo contraddittorio, rappresenti una diversa situazione; in tali casi si procede ad attribuire la corretta tipologia familiare, con le conseguenti valorizzazioni collegate al diverso lifestage.

Elementi che concorrono alla determinazione del reddito complessivo accertabile
Il decreto stabilisce, all’articolo 3, comma 1, che la determinazione sintetica del reddito complessivo accertabile del contribuente è pari alla somma di:
a) "spese certe", sostenute direttamente dal contribuente o dal familiare fiscalmente a carico;
b) "spese per elementi certi", ottenute applicando, ai dati certi (abitazione, mezzi di trasporto), riferibili al contribuente o al familiare fiscalmente a carico, i valori medi rilevati dai dati dell’ISTAT o da analisi degli operatori appartenenti ai settori economici di riferimento;
c) quota relativa agli incrementi patrimoniali imputabile al periodo d’imposta;
d) quota del risparmio riscontrata, formatasi nell’anno;
e) quota parte dell’ammontare complessivo delle "spese ISTAT" relative alla tipologia del nucleo familiare di appartenenza.

Spese del familiare a carico
Il decreto stabilisce all’articolo 2, comma 1, che "...Si considerano, inoltre, sostenute dal contribuente, le spese relative ai beni e servizi effettuate dal coniuge e dai familiari fiscalmente a carico".Pertanto, nel caso in cui siano state individuate spese indicate nella Tabella A, riferite a soggetti fiscalmente a carico, queste sono attribuite ai dichiaranti in base alla percentuale indicata in dichiarazione al fine di fruire delle detrazioni dall’imposta.Va precisato che al soggetto fiscalmente a carico non viene attribuita alcuna quota della spesa media ISTAT.

Ripartizione della spesa media ISTAT della famiglia
Le "spese ISTAT" sono riferite all’intero nucleo familiare, mentre l’imposizione tributaria è personale, per cui è necessaria l’individuazione di un equo criterio di attribuzione ai singoli membri della famiglia.Il decreto stabilisce, all’articolo 3, comma 1, lettera b), le modalità di ripartizione tra i diversi componenti della famiglia dell’ammontare complessivo delle "spese ISTAT" che sono determinate per l’intero nucleo familiare.In fase di ricostruzione del reddito e, quindi, a seguito dell’attività istruttoria, la quota parte della spesa media del nucleo familiare di appartenenza attribuibile al contribuente va calcolata applicando a detta spesa, la percentuale corrispondente:
- in presenza di redditi dichiarati, al rapporto tra il reddito complessivo dichiarato o percepito dal contribuente e il totale dei redditi complessivi dichiarati o percepiti dai componenti del nucleo familiare;
- in assenza di redditi dichiarati dal nucleo familiare, al rapporto tra le spese sostenute dal contribuente e il totale delle spese dell’intero nucleo familiare, risultanti dai dati disponibili e dalle informazioni presenti in Anagrafe Tributaria.
Quindi, nel caso in cui il reddito complessivo dichiarato dalla famiglia è di 100, il reddito complessivo dichiarato dal Componente 1 è di 80 ed il reddito complessivo dichiarato dal Componente 2 è di 20, la spesa va suddivisa in modo proporzionale, ovvero, l’80% va attribuita al Componente 1 e il 20% al Componente 2.Qualora, invece, il reddito complessivo dichiarato dal contribuente e quello complessivo della famiglia siano tutti pari zero, si fa riferimento alle spese risultanti dai dati disponibili e dalle informazioni presenti in Anagrafe Tributaria. Anche in tal caso si rendono, ovviamente, applicabili le regole in precedenza precisate in merito alle spese relative ai familiari a carico.
Quindi, nel caso di una coppia con un figlio a carico al 50% con un reddito dichiarato dalla famiglia = 0 per la quale sono state intercettate le seguenti spese:
- Componente 1: "spese certe" e "spese per elementi certi" 200
- Componente 2: "spese certe"e "spese per elementi certi" 100
- Figlio a carico: "spese certe"e "spese per elementi certi" 80 che vanno attribuite ai genitori nella misura del 50% (pari a 40)
la ripartizione delle "spese ISTAT" tra i componenti della famiglia è la seguente:
- Componente 1 (200+40) / 380 =63%
- Componente 2 (100 +40) /380 = 37%
- Figlio a carico = 0
Se il reddito complessivo dichiarato è negativo, lo si considera come se fosse = 0 e, pertanto, si potranno verificare le seguenti casistiche:
- qualora entrambi i coniugi presentino un reddito complessivo negativo, la ripartizione delle "spese ISTAT" va effettuata sulla base delle spese risultanti dai dati disponibili e dalle informazioni presenti in Anagrafe Tributaria. La situazione è analoga a quella presente nei casi di redditi dichiarati pari a zero, o omessa dichiarazione;
- qualora il contribuente abbia un reddito complessivo negativo ed il coniuge presenti un reddito complessivo positivo, a quest’ultimo va imputato il 100% delle "spese ISTAT" familiari.
Naturalmente, in sede di contraddittorio, il contribuente può rappresentare una diversa ripartizione delle spese tra i membri della famiglia.In proposito si ricorda, sempre con specifico riferimento alle spese quantificabili in base alle medie ISTAT, che il contribuente nel corso del contraddittorio potrà utilizzare evidenze ed argomentazioni logiche, anche non documentate, a sostegno di una sua diversa rappresentazione della situazione di fatto, come espressamente previsto dall’articolo 4 del decreto.
Qualora, invece, il contribuente, a seguito dell’invito, non si presenti, l’ufficio calcola la quota parte delle "spese ISTAT" attribuibile che concorre alla determinazione del maggior reddito accertabile nei confronti dello stesso, ai sensi dell’articolo 3 del decreto.

Calcolo dello scostamento tra il reddito complessivo accertabile e quello dichiarato
Il nuovo strumento accertativo ha lo scopo di intercettare le posizioni a maggior rischio di evasione.La selezione delle posizioni che presentano un significativo scostamento è fondata su situazioni e fatti certi, nonché su informazioni relative ai beni di cui l’Amministrazione possiede i dati relativi alle specifiche caratteristiche.Le "spese ISTAT", riferite alle frequenti spese correnti che normalmente si sostengono, sono utilizzate esclusivamente ai fini della ricostruzione del reddito, ad integrazione dei dati e valori certi.Lo scostamento che legittima il ricorso all’accertamento sintetico va determinato sulla base del reddito complessivo dichiarato.Il vigente sesto comma dell’ articolo 38 del d.P.R. n. 600/73, infatti, stabilisce che "La determinazione sintetica del reddito complessivo di cui ai precedenti commi è ammessa a condizione che il reddito complessivo accertabile ecceda di almeno un quinto quello dichiarato".Pertanto, se il reddito dichiarato è pari a 100 si può procedere all’accertamento qualora il reddito accertabile sia pari almeno a 121 (100+20% = 120), come già chiarito dall’Agenzia nell’ambito del "Telefisco 2012".

Le macro categorie di spese
Nella Tabella A, allegata al decreto, sono indicate le voci di spesa riconducibili alle macro categorie: "Consumi generi alimentari, bevande, abbigliamento e calzature", "Abitazione", "Combustibili ed energia", "Mobili, elettrodomestici e servizi per la casa", "Sanità", "Trasporti", "Comunicazioni", "Istruzione", "Tempo libero, cultura e giochi", "Altri beni e servizi" e "Investimenti".
La tabella individua le "spese certe" (per le quali il contribuente può dimostrare con prove certe e dirette l’errata imputazione delle stesse o l’inesattezza delle informazioni in possesso dell’Amministrazione), le "spese per elementi certi" (per le quali potrà dare evidenza di fatti, situazioni e circostanze, supportate anche indirettamente da documentazione da cui si possa riscontrare l’inesattezza relativa alla ricostruzione della spesa, o la diversa imputazione della stessa), le spese per investimenti sostenute nell’anno, nonché le informazioni relative alla quantificazione della quota di risparmio formatasi nell’anno.
La tabella, inoltre, evidenzia le spese determinabili induttivamente sulla base di valori medi rilevati dai dati dell’ISTAT per le quali il contribuente potrà utilizzare evidenze ed argomentazioni logiche a sostegno di una sua diversa rappresentazione della situazione di fatto.Nel seguito vengono illustrate le principali spese riconducibili alle suddette macro categorie e le modalità utilizzate per la relativa quantificazione, in ordine alle quali assume particolare rilevanza la fase del contraddittorio con il contribuente soprattutto per quanto riguarda le "spese ISTAT".

Le spese per le abitazioni
L’ "Abitazione", con le spese connesse al relativo mantenimento, è tra le più rilevanti macro categorie di spese individuate dalla Tabella A.La ratio del decreto considera che il contribuente dispone di almeno un’abitazione dove risiede, da solo o con la sua famiglia.
Occorre, pertanto, individuare, nelle banche dati disponibili, l’abitazione nel comune di residenza.
Tale abitazione può essere posseduta
- in proprietà, o altro diritto reale (ad es. usufrutto);
- in locazione (in qualità di locatario) o leasing immobiliare;
- in uso gratuito.
a. Fitto figurativo
Qualora non sia possibile individuare, in sede di selezione nel comune di residenza, nessuna delle tre tipologie di possesso sopra indicate, nemmeno per gli altri componenti del nucleo familiare, al contribuente viene attribuita la spesa per il c.d. "fitto figurativo".
Il "fitto figurativo", come indicato dalla Tabella A allegata al decreto, viene determinato moltiplicando il valore del canone di locazione mensile al mq, individuato sulla base dei dati dell’OMI relativamente alla categoria catastale A/2 del comune di residenza del contribuente, x 75 mq (consistenza media delle abitazioni), x numero dei mesi di possesso (che, in assenza di altre informazioni, si presume pari a 12).
Tale somma, determinata forfettariamente, è onnicomprensiva di tutte le altre tipologie di spese connesse al mantenimento dell’abitazione indicate nella Tabella A che verranno analizzate in seguito.In caso di residenza nel medesimo comune di entrambi i coniugi, il "fitto figurativo" viene calcolato con riferimento all’intera famiglia, per una sola abitazione.In caso di coniugi residenti in diversi comuni, il fitto figurativo viene calcolato con riferimento a ciascuno dei coniugi.
In sede di contraddittorio, è necessario che il contribuente rappresenti la sua reale situazione al fine di assicurare, a seguito della riclassificazione del titolo, la sostituzione dell’attribuzione della spesa per "fitto figurativo" con la corretta attribuzione dei metri quadri e, conseguentemente, in automatico, delle spese di manutenzione connesse al possesso dell’abitazione (acqua e condominio, manutenzione ordinaria, elettrodomestici ed arredi, altri beni e servizi per la casa, che, come innanzi detto, in presenza dell’attribuzione della spesa a titolo di "fitto figurativo", non vengono considerate).
b. Spese per mutuo e canone di locazionePremesso quanto sopra, la Tabella A allegata al decreto, enumera, nella sezione dedicata all’abitazione, le spese per la restituzione di mutui e per i canoni di locazione.
Nella ricostruzione sintetica del reddito si considerano le rate di mutuo effettivamente pagate nell’anno (quota capitale + interessi), risultanti dal Sistema informativo dell’Anagrafe Tributaria, compresi gli ulteriori oneri connessi e gli eventuali interessi moratori.Relativamente alle abitazioni detenute in locazione, rileva la spesa sostenuta per il canone di locazione, rapportato alla durata ed al numero delle coparti che intervengono nel contratto, oggetto di registrazione, nel ruolo di locatari (aventi causa).In caso di contratto di leasing immobiliare, gli immobili in leasing vengono assimilati agli immobili in locazione, per cui si applicano tutti i criteri previsti per questi ultimi.Alle suddette "spese certe", connesse al possesso di fabbricati ad uso abitativo, devono essere aggiunte le spese "gestionali" connesse al relativo godimento.Prima di considerare puntualmente tali ultime spese, è importante sottolineare che il nuovo strumento considera tutte le abitazioni, comprese quelle all’estero, nella disponibilità del contribuente a qualsiasi titolo siano detenute.Vanno invece escluse tutte le categorie di immobili che per loro natura sono destinate ad uso strumentale (uffici, negozi, magazzini, opifici etc…), come specificato dall’articolo 2, comma 2, del decreto.Non sono, comunque, prese in considerazione le unità immobiliari che hanno carattere di pertinenza (box, cantine, soffitte, etc…), anche se individuate separatamente dall’immobile.Non rilevano, infine, le spese "gestionali" connesse al godimento delle abitazioni di cui si ha la sola nuda proprietà o per le quali vi sia un diritto d’uso esclusivo da parte di soggetto terzo (es. diritto di abitazione del coniuge superstite) ovvero siano state locate o concesse in uso gratuito a familiare non a carico che vi abbia trasferito la residenza.In detti casi le spese "gestionali" connesse al godimento delle abitazioni in uso, da parte, ad es. del coniuge superstite o del familiare non a carico che vi abbia trasferito la residenza, vengono attribuite, infatti, a questi ultimi.
Le spese "gestionali" si calcolano secondo le modalità di seguito illustrate:
c. Spese per acqua e condominio e per manutenzione ordinaria
Le spese per acqua e condominio, se non puntualmente rilevate, sono calcolate come segue: spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di appartenenza (spesa media mensile ISTAT del nucleo familiare di riferimento / 75 mq) * numero dei mq delle unità abitative detenute (da rapportarsi alla quota e al periodo di possesso):
- in proprietà o altro diritto reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residente, non fiscalmente a carico);
- in locazione (come avente causa e quindi come locatario) e/o in leasing.
d. Spese per elettrodomestici e arredi e per altri beni e servizi per la casa
Queste tipologie di spese, in assenza di importi certi, sono determinate moltiplicando la spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di appartenenza per il numero di unità abitative detenute in proprietà o altro diritto reale (qualora non siano concesse in locazione o in uso gratuito al coniuge o ad un familiare ivi residente, non fiscalmente a carico) o in locazione (da rapportarsi alla quota e al periodo di possesso) [4]. Naturalmente, in sede di contraddittorio, si tiene conto delle situazioni di fatto rappresentate dal contribuente.
e. Spese per combustibile ed energia e per le comunicazioni
Queste tipologie di spese sono quantificate in base ai dati pervenuti dai Gestori di servizi di pubblica utilità che annualmente devono comunicare all'Anagrafe Tributaria i dati relativi ai contratti di somministrazione di energia elettrica e gas.
Per i contratti di servizi di telefonia fissa, mobile e satellitare, in assenza di dati in Anagrafe Tributaria, si fa riferimento alla spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di appartenenza.In proposito va ricordato che spesso può verificarsi che le utenze siano intestate a persona diversa dal proprietario/locatore/possessore dell’immobile; in questi casi, in sede di contraddittorio si procede alla corretta attribuzione della spesa a chi effettivamente l’ha sostenuta.
f. Spese per intermediazione immobiliare
Questa tipologia di spesa puntuale è rilevabile dall’atto di acquisto dell’immobile per il quale vi è stato l’intervento di un intermediario immobiliare.
L’informazione relativa al compenso dell’intermediario eventualmente intervenuto deve essere riportata in tutti i contratti di compravendita immobiliare e non solo in caso di acquisto di abitazione principale per il quale è consentita la detrazione.
g. Spese per collaboratori domestici
Questa tipologia di spesa è rilevata attraverso i dati comunicati annualmente dall’INPS relativamente ai collaboratori domestici.

Le spese per medicinali e visite mediche
Al contribuente sono imputate le spese sanitarie sostenute nell’anno per sé e per i familiari fiscalmente a carico, tenuto conto di quanto indicato fra gli oneri detraibili nella dichiarazione e risultante da dati certi.

Le spese per trasporti
Un’altra rilevante macro categoria di spese individuata dalla Tabella A è quella relativa ai trasporti e, in particolare, alle spese connesse al mantenimento dei mezzi di trasporto.Pertanto, occorre individuare tutti i mezzi di trasporto di cui il contribuente risulta aver avuto la disponibilità nel corso dell’anno, sia che li abbia detenuti in proprietà, sia in forza di un contratto di leasing o di noleggio.
a. Autoveicoli e motoveicoli (compresi camper, caravan e minicar)
Sono individuati i veicoli che, nel P.R.A. o presso la MCTC, risultano nella disponibilità del contribuente in proprietà o in leasing.
In assenza di spese puntualmente individuate, in base alla potenza in kw, è calcolata la relativa spesa per carburante, olio, pezzi di ricambio e manutenzione, applicando i parametri contenuti nell’Allegato 1 della Tabella A (kw medi delle tipologie di nuclei familiari, relativi ai mezzi di trasporto) [5]. Naturalmente la spesa è rapportata alla quota e ai mesi di possesso da parte del contribuente.
Alle spese così determinate vengono aggiunte le spese relative alle assicurazioni obbligatorie RC e alle altre assicurazioni (incendio e furto, etc…) riferite agli autoveicoli e riconducibili al contribuente, nonché al bollo auto, quantificate sulla base dei dati oggettivamente riscontrati.
Il pagamento del bollo è a carico del proprietario dell’autovettura; pertanto, in caso di leasing o noleggio, il relativo costo è a carico della ditta locatrice/noleggiante.
Per i veicoli posseduti in leasing o noleggio rilevano i canoni pagati nell’anno, comunicati dagli operatori del settore.
In proposito va precisato che al contribuente vengono attribuiti, quali spese effettivamente sostenute, i canoni di leasing o noleggio relativi ai contratti nei quali risulta essere "cliente" ovvero "beneficiario".
Qualora nel corso dell’anno in relazione ai contratti di leasing o noleggio, siano state pagate somme a titolo di maxirata o riscatto, le stesse non rilevano quali spese "correnti" (come i canoni), ma come spese per "investimenti", analogamente alle spese per l’acquisto di veicoli in proprietà. Infatti, il prezzo di acquisto in proprietà di un veicolo, al netto dell’eventuale finanziamento (come espressamente indicato nella Tabella A), viene considerato una spesa per investimento, mentre i ratei pagati nell’anno per la restituzione delle somme finanziate, sono considerate spese "correnti" come i canoni di leasing e noleggio.
b. Natanti, imbarcazioni e navi da diporto
La Tabella A individua le spese connesse al mantenimento dei mezzi per la navigazione da diporto.
Il Codice della Nautica da Diporto6 li definisce quali mezzi utilizzati da persone fisiche per la navigazione in acque marittime o interne a scopi sportivi o ricreativi e senza fini di lucro. Per le finalità dell’accertamento sintetico, quindi, le imbarcazioni rilevano innanzitutto per le spese connesse al loro mantenimento ad uso privato, ma anche come manifestazione di capacità di spesa in caso di noleggio o locazione da parte di una persona fisica.
Il Codice distingue i mezzi per la navigazione da diporto, in base alla lunghezza, in natanti (fino a 10 metri), imbarcazioni (da 10 a 24 metri) e navi (oltre 24 metri).Anche per le unità da diporto è prevista l’obbligatorietà dell’assicurazione per responsabilità civile verso terzi, regolata dalle stesse norme che riguardano la circolazione di veicoli su strada [7]. Da tale obbligo sono escluse solo le unità a remi o a vela non dotate di motore ausiliario.In assenza di spese puntualmente individuate, per tutte le unità da diporto che risultano nella disponibilità del contribuente in proprietà o in leasing la spesa relativa a carburante, olio, pezzi di ricambio e manutenzione, è calcolata, in base alla lunghezza e alla tipologia (a motore o a vela), applicando i parametri contenuti nella Tabella A.La spesa è rapportata alla quota e ai mesi di possesso da parte del contribuente.Alle spese così determinate vengono aggiunte le spese puntualmente individuabili, relative alle assicurazioni obbligatorie RC e alle altre assicurazioni (incendio e furto, etc) riferite alle unità da diporto e riconducibili al contribuente.Anche per le unità da diporto possedute in leasing sono indicati i canoni pagati nell’anno, comunicati dagli operatori del settore, relativi ai contratti nei quali il contribuente risulta essere "cliente" ovvero "beneficiario".Anche in questo caso, qualora nel corso dell’anno, in relazione a contratti di leasing, siano state pagate somme a titolo di maxirata o riscatto, queste non figurano tra le spese "correnti" (come i canoni) ma tra le spese per "investimenti", analogamente alle spese per l’acquisto di unità da diporto in proprietà.
Relativamente ai contratti di noleggio di unità da diporto va precisato che, in ragione della loro peculiare disciplina , le spese relative ai c.d. "charter nautici" sono ricomprese tra le spese per viaggi e vacanze (voce "Alberghi, pensioni e viaggi organizzati" della sezione "Altri beni e servizi").Qualora siano intercettate spese per "posti barca" queste sono evidenziate nella voce "Altro" della sezione "Trasporti".
c. Aeromobili
Anche per gli aeromobili la Tabella A individua, in assenza di importi certi, le spese connesse al mantenimento in base alla tipologia. Naturalmente la spesa è rapportata alla quota e ai mesi di possesso da parte del contribuente.Alle spese così determinate vengono aggiunte le "spese certe", relative alle assicurazioni obbligatorie RC e alle altre assicurazioni (incendio e furto, etc) riferite alle unità riconducibili al contribuente.Analogamente, anche per gli aeromobili posseduti in leasing sono indicati i canoni pagati nell’anno, secondo i criteri sopra illustrati in riferimento alle altre tipologie di mezzi di trasporto.
Qualora siano intercettate spese per servizi di "elitaxi" o "aerotaxi", queste sono evidenziate e ricomprese tra le spese per viaggi e vacanze (voce "Alberghi, pensioni e viaggi organizzati" della sezione "Altri beni e servizi") analogamente alle spese per "charter nautici".

Le spese per l’istruzione
Le spese per l’istruzione rappresentano un’altra rilevante macro categoria di spesa per le famiglie.
La Tabella A prende in considerazione il dato disponibile o presente in Anagrafe Tributaria.
Solo con riferimento alle spese per "Libri scolastici, tasse scolastiche, rette e simili per asili nido, scuola per l’infanzia, scuola primaria, scuola secondaria, corsi di lingue straniere, corsi universitari, tutoraggio, corsi di preparazione agli esami, scuole di specializzazione, master", ove non conosciuto il dato, si fa rinvio alla spesa media ISTAT del lifestage di appartenenza.
Naturalmente tale tipologia di spesa avrà rilevanza in presenza di figli in età scolare ed universitaria.

Le spese per tempo libero, cultura e giochi
Nella sezione "Tempo libero, cultura e giochi" tutte le spese individuate sono attribuite sulla base di informazioni puntuali, relative ad importi oggettivamente riscontrabili.
Nella voce "Attività sportive, circoli culturali, circoli ricreativi, abbonamenti eventi sportivi e culturali" sono incluse le spese relative all’iscrizione a centri sportivi o culturali e circoli, nonché quelle connesse agli abbonamenti stagionali a stabilimenti balneari disponibili o presenti in Anagrafe Tributaria.In questa sezione sono ricomprese anche le spese relative ai cavalli e agli animali domestici in genere.Relativamente alle spese sostenute per il mantenimento dei cavalli, il decreto distingue tra quelli detenuti in proprio e quelli "tenuti a pensione".Solo con riferimento alla voce "Giochi e giocattoli, radio, etc…", ove non conosciuto il dato puntuale, può essere utilizzata la spesa media ISTAT della tipologia di nucleo familiare di appartenenza.

Le spese per altri beni e servizi
Nella macro categoria di spese per "Altri beni e servizi" della Tabella A sono elencate voci di spesa di varia natura, di cui di seguito si illustrano le più rappresentative.
a. Assicurazioni danni, infortuni e malattie
Nella voce "Assicurazioni danni, infortuni e malattia" sono ricompresi i premi pagati nell’anno relativamente a polizze per infortuni (compresi gli infortuni sul lavoro e le malattie professionali), malattia, incendio nonché tutte le altre tipologie di polizze (altri danni ai beni) che non si riferiscono ai rischi connessi con il possesso di mezzi di trasporto (autoveicoli, imbarcazioni, aerei, etc) comunicati all’Anagrafe Tributaria dagli operatori del settore.Si fa presente che le assicurazioni sulla vita, per la peculiare natura che ricomprende anche forme di risparmio, sono ricomprese tra gli "Investimenti" [9].
b. Contributi previdenziali obbligatori
In questa voce sono prese in considerazione le spese per contributi, comunicate dall’INPS e dagli altri Enti previdenziali, sostenute dal contribuente direttamente e non per il tramite del datore di lavoro.
c. Spese per alberghi, pensioni e viaggi organizzati
Nella voce "Alberghi, pensioni e viaggi organizzati" sono ricomprese le spese per vacanze. Si ricorda che in questa voce sono annoverate sia le spese alberghiere, che quelle per viaggi organizzati da tour operator, ma anche quelle per "charter nautici". Ove non conosciuto il dato puntuale, si fa rinvio alla spesa media ISTAT del lifestage di appartenenza.
d. Assegni periodici corrisposti al coniuge
Nella voce "Assegni periodici corrisposti al coniuge" viene presa in considerazione una tipologia di spesa che è da considerarsi quale manifestazione di capacità di spesa in ragione della sua peculiare natura.Di converso, nei confronti del percettore, i medesimi importi sono assimilati ai redditi di lavoro dipendente.
La voce di spesa viene normalmente rilevata dagli oneri deducibili esposti in dichiarazione dal contribuente che la sostiene.

Le spese per incrementi patrimoniali
Nell’ultima sezione della Tabella A sono enumerate le voci di spesa che sono da considerarsi "Investimenti" relativamente ai quali l’incremento patrimoniale costituisce il relativo contenuto induttivo ai sensi dell’articolo 3, comma 1, lett. d) del decreto.
La misura relativa agli incrementi patrimoniali del contribuente imputabile al periodo d’imposta è determinata, come previsto dalla Tabella A, dall’ammontare degli investimenti effettuati nell’anno, meno l’ammontare dei disinvestimenti effettuati nell’anno e di quelli netti dei quattro anni precedenti all’acquisto dei beni, come da risultanze dell’Anagrafe Tributaria.
In sede di contraddittorio il contribuente potrà fornire la prova relativa:
a) alla formazione della provvista, che potrebbe anche essersi realizzata nel corso di un periodo diverso rispetto ai quattro anni indicati nel decreto;
b) all’utilizzo della provvista per l’effettuazione dello specifico investimento.
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